夏文主要内容是：某市国税机关在对某公司进行纳税辅导时，要求该公司发往外市三个销售机构的货物，应在当月视同销售计算缴纳增值税。文章针对这一税务处理进行了销售方式的税务筹划，以避免发生向销售机构发出货物就纳税的现象，夏文认为该公司可将设在外地的三个销售机构独立核算盈亏，然后分别与其签订代销协议。这样该公司的销售行为就适用《增值税暂行条例实施细则》、《财政部国家税务总局关于增值税若干政策的通知》（财税[2005]165号，以下简称165号文）中有关代销的税收政策：即委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天；对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。企业通过实行代销方式，在货物销售后缴纳税款，相比设立分支销售机构来说，能使税款延期缴纳，享受递延收益。



根据夏文主要内容，笔者衍生出以下问题：



问题1该公司能否与其独立核算盈亏的销售机构签订代销协议？



问题2 就企业递延增值税收益来讲，是否存在比代销方式更好的销售方式？



一、问题1探讨



我们知道，所谓独立经济核算的企业或者组织，是指纳税人同时具备：在银行开设结算帐户；独立建立帐簿，编制财务会计报表；独立计算盈亏等条件的企业或者组织（详见《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》（财法字[1994]第3号））。因此，独立核算单位包括两种类型：企业法人或具有法人资格的其他单位和非法人分支机构。作者查阅了增值税类税务法规，发现增值税类税务法规未对独立经济核算作直接定义，最新的使用“独立核算”字眼的增值税类税务法规是《国家税务总局关于加强废旧物资增值税管理有关问题的通知》（国税函[2005]544号），该文第一条对废旧物资回收经营单位分支机构免税资格认定的规定是：“回收经营单位设立的独立核算的分支机构应与总机构分别认定，异地非独立核算的分支机构应在所在地主管税务机关认定。”，从文意上理解，增值税类税务法规亦认可独立核算的分支机构（非法人分支机构）形态。那么，夏文所述的独立核算盈亏的销售机构也存在两种形态：企业法人（销售公司）、非法人分支机构（销售分公司）。



若独立核算盈亏的销售机构是非法人分支机构（销售分公司）的，依据《合同法》规定，订立合同主体，应当具有相应的民事权利能力和民事行为能力。销售分公司因不具备独立民事权利能力和民事行为能力，不就具备主体合同资格，按照《公司法》第十三条规定：“分公司不具有企业法人资格，其民事责任由公司承担。”，销售分公司订立的代销协议，其权利义务由总公司承担。但是，总公司与销售分公司订立代销协议，协议规定的权利义务归于公司一人，从法理上来讲，实际上是公司自己与自己订立合同，这种合同行为是不合常理的，这样的代理合同是无效的，建立在这种无效合同基础上的行为不会被认定为增值税的代销行为，那么这样的所谓“代销行为”实质上就是总分机构之间移送货物用于销售的，应当按照《国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》（国税发[1998]137号，以下简称137号文）及其他现行税收政策规定，认定为视同销售货物而征收增值税，这样，税务筹划的目的还是没有达到。



若独立核算盈亏的销售机构是企业法人（销售公司），销售公司的设立比分公司复杂得多，为维持销售公司正常营运的资金、人力、物力的要求也比分公司要高得多，公司决策设立销售公司（三家，甚至未来需要更多），除了考虑增值税递延收益因素外，还需要结合公司投资成本、未来生产经营实际情况，统筹规划。在这种情况下，公司是否值得仅仅为了获取增值税递延缴纳的好处而改变公司的整个经营策略，还有待公司进一步评估决策。



二、问题2探讨



那么，就企业递延增值税收益来讲，是否存在比代销方式更好的销售方式呢？笔者认为，公司还可以采用以下销售方式，以达到递延增值税收益目的：



方案1 寻求经销伙伴，代销公司产品。采用这种销售方式，就是以经销贸易公司代替公司自己的销售机构，这样，公司可以按165号文的规定，推迟确定增值税纳税义务发生时间，既获得了增值税递延交税的好处，又降低了销售机构维持营运之成本。当然，公司还需要密切结合生产经营其他实际情况，谨慎选择。



方案2 维持销售分公司销售模式，总公司开具销售发票，总公司收取货款。这种销售方式，完全规避了137号文对于实行统一核算的企业所属机构间移送货物用于销售，视同销售货物行为的两个情形，这种销售方式下，只是公司的货物在不同仓点之间移动存放而已，不会被认定为视同销售货物行为，这样也就达到了递延增值税收益之目的。但是，公司需要关注的是，这种销售方式下，可能会产生递交销售发票不及时，货款回笼不及时，应收帐款核对困难以及销售分公司功能不能全面发挥等问题。



总之，笔者认为，税务筹划的目的应当和财务管理的目标是一致的，即股东利益最大化。因此，税务筹划不能只单纯地考虑税务因素，应当把税务因素和企业生产经营密切的结合起来，统筹规划，唯有这样，税务筹划的方案才是切实可行的。